В Решении Высшего Арбитражного Суда РФ от 27 января 2012 г. N 16291/11 "О признании недействительным письма Минфина России" рассматривается вопрос о признании недействующим письма Министерства финансов Российской Федерации от 24.10.2008 N 03-05-04-01/37.
В оспариваемом письме изложена позиция Минфина России, против которой выступает заявитель, о том, что капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в составе основных средств арендатора, возмещаемые (невозмещаемые) арендодателем, подлежат обложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды.
Данная позиция, по мнению ВАС РФ, основана на положениях действующего законодательства, эту позицию суд аргументирует следующим образом:
Согласно статье 374 НК РФ объектами обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в т.ч. имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Минфин России, действуя в рамках полномочий, предусмотренных Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, издал приказ от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (далее - Положение N 34н), а также утвердил ПБУ 6/01 "Учет основных средств", в которых определил порядок отражения в бухгалтерском учете капитальных вложений, произведенных арендатором.
Пунктом 5 ПБУ 6/01 установлено, что в составе основных средств наряду с другими объектами, признаваемыми законодательством о бухгалтерском учете в качестве основных средств, учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств.
В соответствии с пунктом 47 Положения N 34н такие капитальные вложения зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором.
Учет арендатором произведенных капитальных вложений производится до их выбытия, при этом перечень случаев такого выбытия не закрыт, что позволило в разъяснениях, сделанных Минфином России в оспариваемом письме, признать в качестве выбытия, в частности, возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений.
Необходимость отражения капитальных вложений, законченных строительством, в составе основных средств организации-арендатора, согласуется с принципами и правилами формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, поскольку учет такого имущества производится у лица, для которого этот актив соответствует определенным условиям, позволяющим отнести его в состав основных средств (пункт 4 ПБУ 6/01).
Поскольку до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов, именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств.
